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時間：2023-03-25 10:27:13
序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇所得稅會計論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。
二、所得稅會計準(zhǔn)則的國際比較
與西方所得稅會計相比，中國所得稅會計在我國起步相對較晚，發(fā)展滯后，而西方國家的會計領(lǐng)域目前已具備完善的所得稅會計準(zhǔn)則。在2006年，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布與實施標(biāo)志著我國已初步實現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同。新舊會計準(zhǔn)則之間存在著明顯的不同，在原有的所得稅會計準(zhǔn)則中，對于企業(yè)所得稅會計的核算，實施應(yīng)付稅款法、遞延法以及損益?zhèn)鶆?wù)法，允許企業(yè)在以上三種核算方式中進行選擇，而新會計所得稅第一次明確要求企業(yè)要采用資產(chǎn)表負(fù)債法來實現(xiàn)企業(yè)所得稅的會計核算。1.所得稅會計準(zhǔn)則中所滲透出的相關(guān)會計理念關(guān)于會計理念的滲透具體體現(xiàn)在會計準(zhǔn)則的制定過程當(dāng)中。在1976年，美國的財務(wù)會計準(zhǔn)則委員明確指出：當(dāng)前，因為三種不同企業(yè)收益計量理論的存在，致使出現(xiàn)了三種不同的會計報表概念的框架，即：資產(chǎn)負(fù)債觀、收入費用觀以及非環(huán)接觀。資產(chǎn)負(fù)債觀是建立在資產(chǎn)與負(fù)債的相應(yīng)變動，進而實現(xiàn)對收益的計量，所以，資產(chǎn)的價值增加時會產(chǎn)生收益，負(fù)債的價值減少時也會產(chǎn)生收益；收入費用觀的實現(xiàn)是通過收入與費用的直接配比來實現(xiàn)對收益的計量的，通常都是產(chǎn)生收益后，再來計量資產(chǎn)的增加或者是負(fù)債的減少；非環(huán)接觀將資產(chǎn)負(fù)債表與收益表看做是互相獨立的報表，因而不存在數(shù)據(jù)環(huán)接，當(dāng)前非環(huán)接觀已經(jīng)被廢棄。在IAS12以及FAS109中，關(guān)于所得稅會計的處理都采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，并明確禁止采用除這一方法以外的方法。從中可以看出所得稅會計準(zhǔn)則在制定上的總指導(dǎo)思想為：立足于未來現(xiàn)金流凈增加額的位置，將資產(chǎn)負(fù)債觀作為向?qū)В詫ζ髽I(yè)未來可收回資金盡最大程度、最真實的體現(xiàn)出來。2.所得稅會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同與差異（1）趨同點首先，都提出了使用資產(chǎn)負(fù)債表的債務(wù)法：第一，與其他三種方法相比較而言，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中對于遞延稅款的相關(guān)定義更能夠符合資產(chǎn)與負(fù)債的標(biāo)準(zhǔn)要求，而遞延所得稅資產(chǎn)能夠更好的體現(xiàn)出企業(yè)未來應(yīng)付的債務(wù)或者應(yīng)收的資產(chǎn)，進而也就使得企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表更好的反映出了企業(yè)在的財務(wù)狀況。第二，資產(chǎn)負(fù)債表法具有著突出的優(yōu)勢，因此采用資產(chǎn)負(fù)債表能夠進一步提高企業(yè)會計信息的可比性，從而推進我國會計制度的發(fā)展，為實現(xiàn)其與國際會計制度的接軌起到了積極的推動作用。其次，有效的加強了財務(wù)報表列表的程度。與國際會計準(zhǔn)則相比較而言，我國在遞延稅款和所得稅費用方面，其財務(wù)報表的列示方面的要求較低，關(guān)于所披露出的內(nèi)容相對而言過于簡單且范范。因此，為進一步的提高會計信息的透明度，以提升其在決策方面的實用性，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第十八號———所得稅》對于列報部門進行了明確的要求，需要在資產(chǎn)負(fù)債表上將遞延所得稅資產(chǎn)的總數(shù)以及負(fù)債總數(shù)進行分別列示，并需要在財務(wù)報表附注部分進行較為詳細(xì)的說明，這樣才能給財務(wù)報表的使用者帶來方便。再次，要將營業(yè)中的虧損所產(chǎn)生的未來可抵減暫時性差異記錄成遞延所得稅資產(chǎn)。關(guān)于暫時性差異這一內(nèi)容在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中有著十分規(guī)范的定義，因而營業(yè)虧損可以引起對未來所得稅的抵減，這樣就符合了定義中的要求，所以要按照暫時性差異來處理。所以，只有企業(yè)能夠拿出充分的證據(jù)證明其在未來能夠有充足的利潤實現(xiàn)對這部分遞延差異的抵扣，就能夠?qū)⑺嬖诘牟町愓J(rèn)作是遞延所得稅資產(chǎn)，從而使企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表詳細(xì)且真實的反映出企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債情況。最后，減值理念的提出。因為要對遞延所得稅資產(chǎn)進行明確，所以應(yīng)通過計提減值準(zhǔn)備來實現(xiàn)對這一內(nèi)容的調(diào)整，其中的原理和其他各種資產(chǎn)的備抵賬戶是基本一樣的，且負(fù)荷了謹(jǐn)慎性這一原則的相關(guān)要求。其中較為重要的是，這一內(nèi)容的實質(zhì)是是企業(yè)的資產(chǎn)更符合自身在未來所地阿萊的經(jīng)濟利益的相關(guān)定義。而其目的也都集中在使資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)內(nèi)容更加符合企業(yè)在那一時期的實際狀況，從而提升企業(yè)財務(wù)報表數(shù)據(jù)的信任度。（2）存在的差異從國際的整體現(xiàn)狀看，每一國家實現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同是當(dāng)前的必然趨勢，也是這一行業(yè)的發(fā)展的必然要求，但是，基于各國基本國情的不同，以及各國會計行業(yè)所發(fā)展的不同水平，在具體制定與實施會計準(zhǔn)則的過程中還是存在著一定的差異。本文將以英國的FRS16、FRS19，美國的FAS109、我國《所得稅》與IAS12進行了比較與分析。首先，在目標(biāo)上所存在差異的比較分析。在FAS109中明確的指出所得稅會計處理的目標(biāo)為：第一，確認(rèn)本年度所應(yīng)付的所得稅或者是應(yīng)退還的所得稅的額度；第二，要在企業(yè)的財務(wù)報表中或者是企業(yè)的納稅申報表中確認(rèn)遞延所得稅或者是資產(chǎn)。在FRS19中明確指出了這一準(zhǔn)則的目標(biāo)：第一，要確保在企業(yè)的財務(wù)報表中，將過去交易的未來納稅后果確認(rèn)為資產(chǎn)或者負(fù)債；第二，要保證財務(wù)報表能夠?qū)⒃谖磥硪欢螘r間內(nèi)可能影響到稅款費用的一切情況進行詳細(xì)的披露。在IAS12中指出了這一準(zhǔn)則的目標(biāo)：第一，企業(yè)負(fù)債表中要確認(rèn)負(fù)債賬面金額的清償以及資產(chǎn)賬面金額的未來回收；第二，企業(yè)的財務(wù)報表中要對當(dāng)期的交易以及其它相關(guān)事項進行明確。通過對比分析，其中FAS109準(zhǔn)則中關(guān)于目標(biāo)的定位相較IAS而言更為具體詳細(xì)，但是FRS19準(zhǔn)則中的目標(biāo)定位存在著自身的不同特點。在我國的《所得稅》中，將準(zhǔn)則制定的目的表述為：規(guī)范企業(yè)所得稅的確認(rèn)，計量以及相關(guān)信息的列報，但是并沒有對準(zhǔn)則的目標(biāo)進行直接的定位。其次，在會計方法的比較上。我國在所得稅會計處理方法的選擇上，規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)自身的實際狀況，選擇采用應(yīng)付稅款法或是納稅影響會計法，與此同時，還規(guī)定了采用納稅影響會計法的企業(yè)可以選擇遞延法或債務(wù)法來完成相應(yīng)的核算工作。ISA12與我國的所得稅法都規(guī)定了企業(yè)只可以采用資產(chǎn)負(fù)債法來實現(xiàn)所得稅的核算，不可以采用遞延法。而這樣的規(guī)定與我國現(xiàn)行的《暫行規(guī)定》和企業(yè)會計制度的規(guī)定存在著明顯的差異，但是與FAS109的規(guī)定是相同的。其與FRS19所存在的不同為：雖同為負(fù)債法，但FRS19所規(guī)定的負(fù)債法與我國原來規(guī)定的債務(wù)法是一致的，但是IAS12與我國《所得稅》所規(guī)定的負(fù)債法，其中存在著注重點的不同，即：前者所強調(diào)的是時間差異與影響，而后者所強調(diào)的是暫時差異與影響。在差異性方面，還存在著確認(rèn)方式、計量方式以及列報方式上的不同，但是，IAS12、SFAS109、FRS19以及我國的《所得稅》法等，都是建立在本國基礎(chǔ)國情之上的，其在規(guī)定方面所存在的不同，都是以符合本國實際為根本的。但是，從差異性變化過程的整體分析，所得稅會計處理方法歷經(jīng)了由方法的多元化到單一化的過程。
三、國內(nèi)新會計準(zhǔn)則與舊會計準(zhǔn)則所存在的差異分析
二者所存在的差異具體可總結(jié)為以下五方面：1.在處理方法上的不同我國原有的會計準(zhǔn)則對會計處理方法的規(guī)定如下：企業(yè)根據(jù)自身的實際狀況可以采用應(yīng)付稅法或者是納稅影響會計法來實現(xiàn)對會計核算工作的處理，一般情況下，我國的企業(yè)多采用應(yīng)付稅法。新會計準(zhǔn)則對于企業(yè)所得稅會計處理方法的規(guī)定如下：只能采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，禁止采用除此方法以外的任何方法，其所重視的是暫時性差異。而利潤表債務(wù)法所強調(diào)的是時間上的差異性，其能夠計算出當(dāng)期的影響，但是無法直接的將未來所產(chǎn)生的影響反映出來，因此就無法處理暫時性差異，但是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法卻能夠?qū)簳r性差異直接的反映出來，所以能夠?qū)崿F(xiàn)對未來所產(chǎn)生影響。2.新所得稅會計準(zhǔn)則明確提出了對計稅基礎(chǔ)的定義其一，所謂的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，實際上是指在企業(yè)進行資產(chǎn)賬面價值收回的過程當(dāng)中，對于納稅所得額的計算，并且對資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)與其之前所列出的金額相等。在這一過程中，一旦產(chǎn)生不需要繳納未來經(jīng)濟效益的納稅這種情況，則將其賬面值作為計稅的基礎(chǔ)。其二，所謂的負(fù)債計稅基礎(chǔ)，即將未來可稅前列支的金額扣除之后，所剩余的賬面值，一般來講，對負(fù)債進行清償，是不會給應(yīng)納稅所得額以及損益產(chǎn)生影響的，然而，在一些特殊的條件下，若負(fù)債金額當(dāng)中全部，或者只有一部分用于稅前扣除，則很容易產(chǎn)生會計同稅收之間的差異性。3.二者在差異分類上存在著不同之處首先，在新會計準(zhǔn)則中，其僅僅將暫時性差異進行了明確的定義，同時也將暫時性差異進一步進行劃分：應(yīng)納稅暫時性差異、可抵扣暫時性差異。其中，所謂的應(yīng)納稅暫時性差異指的是確定未來收回資產(chǎn)或者是清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，會導(dǎo)致應(yīng)納稅金額的暫時性差異的出現(xiàn)。其次，在舊企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定中，其將差異分為兩類：永久性與時間性差異。4.二者在差異的定義上存在著區(qū)別首先，新會計準(zhǔn)則第一次對暫時性差異進行了明確的定義，暫時性差異從企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債方面分析，是一項資產(chǎn)或者負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以及在資產(chǎn)負(fù)債表中所體現(xiàn)出的賬面價值之間所存在的差額，這種差異性會隨著時間而逐漸清除。其次，時間性差異一定是暫時性差異，但是暫時性差異卻不全是時間性差異。5.在科目設(shè)置上的差異以及在主要賬務(wù)處理上所存在的差異首先，新會計準(zhǔn)則在資產(chǎn)類科目中設(shè)置了“1881遞延所得稅資產(chǎn)”這一科目，在負(fù)債類科目中設(shè)置了“2901遞延所得稅負(fù)債”科目，在“6801所得稅”這一科目下設(shè)置了“所得稅———當(dāng)期所得稅費用”這一科目以及“所得稅———遞延所得稅費用”科目。在實際操作過程中，企業(yè)還需要設(shè)置“遞延稅款備查登記簿”。由于會計相關(guān)信息的處理工作是一項復(fù)雜且量大的一項工作，所以會計信息質(zhì)量的提高必然會相應(yīng)的增加成本。其次，在舊會計準(zhǔn)下，其規(guī)定了如下相關(guān)內(nèi)容：應(yīng)付稅款法下不用設(shè)置“遞延稅款”這一科目，這樣的方式是會計信息處理工作變得簡化，所以在會計信息處理工作上的成本低。綜上所述，在我國市場經(jīng)濟體制日益完善的今天，如何提高會計信息質(zhì)量已成為當(dāng)務(wù)之急，而新會計準(zhǔn)則的應(yīng)運而生不僅是當(dāng)前市場經(jīng)濟體制發(fā)展的必然產(chǎn)物，同時也滿足了我國與國際經(jīng)濟接軌這一發(fā)展的需求。新會計準(zhǔn)則的出臺標(biāo)志著我國已初步實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，同時其也是結(jié)合我國實際國情、適應(yīng)我國企業(yè)實際需求的一項創(chuàng)舉。
新所得稅會計準(zhǔn)則下的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法正是堅持資產(chǎn)負(fù)債觀念，通過比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，分析兩者之間差異的性質(zhì)，確定應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，從而得到資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額，作為構(gòu)成利潤表中所得稅費用的遞延所得稅。這一方法保證了資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債與資產(chǎn)和負(fù)債概念的符合性，也保證了資產(chǎn)負(fù)債的真實公允。
（二）所得稅會計處理方法的變化
舊準(zhǔn)則中企業(yè)在進行所得稅會計處理時，可以選擇應(yīng)付稅款法，也可以選擇納稅影響會計法中的遞延法或損益表債務(wù)法。從理論上來說，納稅影響會計法優(yōu)于應(yīng)付稅款法，更能體現(xiàn)“所得稅是企業(yè)在獲取收益時發(fā)生的一種費用”這一觀點。
新的所得稅會計準(zhǔn)則摒棄了應(yīng)付稅款法，要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債法來核算遞延所得稅，在理論上更符合會計要素確認(rèn)的要求。同時新所得稅會計準(zhǔn)則體現(xiàn)了與國際慣例趨同的原則，實現(xiàn)了與國際通行做法的接軌。
（三）新準(zhǔn)則引入了暫時性差異的概念
新會計準(zhǔn)則引入了暫時性差異的概念，未單獨定義永久性差異。暫時性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值依據(jù)會計準(zhǔn)則確認(rèn)，其計稅基礎(chǔ)依據(jù)稅法確認(rèn)。暫時性差異強調(diào)差異的內(nèi)容，反映的是某個時間點上的差異，包括舊制度中所稱的時間性差異和永久性差異中的能轉(zhuǎn)回的差異，其范圍比時間性差異廣。
（四）新準(zhǔn)則規(guī)定遞延所得稅資產(chǎn)需要提減值準(zhǔn)備
為了與其他資產(chǎn)項目的會計處理保持一致，新準(zhǔn)則要求：在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。
（五）財務(wù)報表列報與披露的不同
新準(zhǔn)則從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”概念，要求企業(yè)將遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，并且將遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債與當(dāng)期所得稅資產(chǎn)和負(fù)債分開列示，所得稅費用在利潤表中單獨反映。這種處理方法可以清晰反映企業(yè)的財務(wù)狀況，更有利于企業(yè)的正確決策。同時，新所得稅準(zhǔn)則還對所得稅會計信息披露做出了明確規(guī)定，要求企業(yè)在會計報表附注中披露與所得稅有關(guān)的信息，這將為報表使用者提供更為有用的決策信息。
二、新所得稅會計準(zhǔn)則概述
（一）當(dāng)期所得稅的計量
資產(chǎn)負(fù)債表日，當(dāng)期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當(dāng)期發(fā)生的交易和事項，應(yīng)交納給稅務(wù)部門的所得稅金額。即：
應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×所得稅率
其中，應(yīng)稅所得額＝會計利潤±永久性差異＋發(fā)生可抵扣暫時性差異－轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異－發(fā)生應(yīng)納稅暫時性差異＋轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異（二）遞延所得稅的計量
資產(chǎn)負(fù)債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計量。對于確認(rèn)的遞延所得稅，分別計入遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。
遞延所得稅資產(chǎn)＝可抵扣暫時性差異×所得稅稅率
遞延所得稅負(fù)債＝應(yīng)納稅暫時性差異×所得稅稅率
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以從應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。如果這些經(jīng)濟利益不需要納稅，則該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)即為其賬面價值。
通常情況下，資產(chǎn)取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計量因會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異（即暫時性差異）。
負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。
一般而言，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)收款等負(fù)債的確認(rèn)和償還不會對當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計稅基礎(chǔ)即為賬面價值。某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會涉及損益，進而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差額，形成暫時性差異。企業(yè)應(yīng)于每個資產(chǎn)負(fù)債表日對形成的暫時性差異，按重要性原則確認(rèn)所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債及相應(yīng)的遞延所得稅費用。
（三）所得稅費用的計量
企業(yè)在計算確定當(dāng)期所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中的所得稅費用為兩者之和。即：
所得稅費用＝當(dāng)期應(yīng)交所得稅＋遞延所得稅
三、新所得稅會計準(zhǔn)則的執(zhí)行
所得稅準(zhǔn)則用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代了應(yīng)付稅款法等現(xiàn)行的所得稅會計處理方法，會對上市公司和企業(yè)的財務(wù)報表數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響。原來以應(yīng)交稅金的數(shù)額確定利潤表上的所得稅費用，現(xiàn)在要確認(rèn)由于暫時性差異而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，當(dāng)稅率發(fā)生變化時，還要對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進行重新計量。新準(zhǔn)則的實施必然影響利潤表中的所得稅費用，并最終影響企業(yè)的凈利潤。新會計準(zhǔn)則要求2007年1月1日起首先在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行，以后逐步擴大范圍，最后推廣到所有的大中型企業(yè)。因此，企業(yè)必須接受新的會計準(zhǔn)則體系，評估實行所得稅準(zhǔn)則對于企業(yè)財務(wù)報表的影響，對可供選擇的會計處理方法做出決策，制定出企業(yè)自身的會計政策。
此外，會計人員的業(yè)務(wù)水平對順利實施所得稅會計準(zhǔn)則有著重要的影響。新所得稅會計準(zhǔn)則的理念和做法與現(xiàn)行會計實務(wù)有著較大的差異，會計人員面臨專業(yè)技術(shù)和實務(wù)操作方面的挑戰(zhàn)。主要體現(xiàn)在以下三個方面：（1）所得稅會計處理方法從應(yīng)付稅款法等簡單方法改為資產(chǎn)負(fù)債法，新舊轉(zhuǎn)換中企業(yè)要按照首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異對所得稅的影響進行追溯調(diào)整，并將影響金額調(diào)整留存收益。（2）目前我國正在進行企業(yè)所得稅制度的改革，很快將會實現(xiàn)內(nèi)資企業(yè)與外商投資企業(yè)所得稅的“兩稅合一”，所得稅稅率的變動也要對所得稅進行調(diào)整。這些均會增加所得稅會計核算的難度，提高會計處理的成本。（3）所得稅會計準(zhǔn)則中增加了職業(yè)判斷和信息披露方面的內(nèi)容，如判斷遞延所得稅資產(chǎn)可確認(rèn)上限、判斷期末遞延所得稅資產(chǎn)減值等，這些都需要會計人員具有較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)水平。
【摘要】2006年2月l5日，財政部了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，標(biāo)志著我國與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式建立。新會計準(zhǔn)則體系中的所得稅相關(guān)準(zhǔn)則有了原則性的變化，成為新準(zhǔn)則中備受關(guān)注的準(zhǔn)則之一。本文將比較新舊準(zhǔn)則，并分析新準(zhǔn)則下所得稅的確認(rèn)和計量，以及新所得稅會計準(zhǔn)則執(zhí)行中存在的問題。
【關(guān)鍵詞】新所得稅會計準(zhǔn)則比較確認(rèn)計量
參考文獻：
1 有關(guān)所得稅跨期攤配問題
1.1 首先是應(yīng)付稅款法(當(dāng)期計列法)與所得稅跨期分?jǐn)偡ǖ倪x擇
所得稅費用與稅前會計利潤或應(yīng)稅所得之間的關(guān)系，以及暫時性差異的所得稅是否構(gòu)成資產(chǎn)或負(fù)債的定義，形成了所得稅會計理論中爭論不休的問題。應(yīng)付稅款法，在“收益分配觀”下以稅法為主導(dǎo)思想來處理所得稅會計問題。因此依收付實現(xiàn)制原則將本期應(yīng)交所得稅確認(rèn)為本期所得稅費用，不確認(rèn)暫時性差異的納稅影響。此法雖然簡單(為我國所用)，但隨著業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，其在保證會計信息相關(guān)性方面已無能為力，我國所得稅會計準(zhǔn)則須淘汰此法。所得稅跨期分?jǐn)偸菍簳r性差異所產(chǎn)生的未來所得稅影響數(shù)分別確認(rèn)為負(fù)債或資產(chǎn)，并遞延至以后期間分別確認(rèn)為所得稅費用或利益。符合“費用觀”、“業(yè)主權(quán)說”。依權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的所得稅費用與稅前會計利潤相配比，能真實反映企業(yè)各期凈利潤，避免采用應(yīng)付稅款法時造成的各期凈利潤忽高忽低。
1.2 所得稅期內(nèi)攤配問題
國際會計準(zhǔn)則定義了兩種類型的所得稅攤配所得稅跨期攤配和所得稅期內(nèi)攤配。在實際運用過程，這兩種類型的所得稅攤配方式必須同時使用，不能相互替代。而我國的所得稅會計中并未涉及所得稅期內(nèi)攤配方式，但這并不能否認(rèn)其重要性。所得稅期內(nèi)攤配是指在同一期間內(nèi)，根據(jù)配比原則以本期企業(yè)所得稅費用(或利益)與其聯(lián)系的重要損益項目相配比，將其分配、攤配于相關(guān)項目的一種會計處理程序。一些重要損益項目有：生產(chǎn)經(jīng)營部門稅前利潤、停工部門損益、非常損益項目、會計政策變更的累計影響數(shù)、以前年度損益調(diào)整等。將本期所得稅費用攤配于這些項目，有利于揭示企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營能力產(chǎn)生的凈損益，有助于信息使用者正確評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。基于以上原因，我國的所得稅會計準(zhǔn)則也應(yīng)加入期內(nèi)所得稅攤配。
1.3 部分分?jǐn)偱c跨期分?jǐn)?/p>
盡管世界上主要國家都采用所得稅跨期攤配，但在如何分?jǐn)偂⒎謹(jǐn)偟胶畏N程度上，又有不同的選擇，主要有部分分?jǐn)偤腿糠謹(jǐn)們煞N。部分分?jǐn)偸菍Σ恢貜?fù)發(fā)生的暫時性差異作跨期所得稅分?jǐn)偅瑢δ切┲貜?fù)發(fā)生的暫時性差異則不作跨期所得稅分?jǐn)偂ＵJ(rèn)為原有暫時性差異轉(zhuǎn)回時被重復(fù)新發(fā)生的暫時性差異予以抵銷，致使原確認(rèn)的暫時性差異對所得稅的影響金額永遠(yuǎn)不需要支付或不可抵減，甚至持續(xù)增長，會計確認(rèn)今后不能轉(zhuǎn)回的所得稅影響金額毫無意義，也就沒必要做跨期所得稅分?jǐn)偂Ｈ糠謹(jǐn)偡ㄊ菍θ繒簳r性差異的所得稅影響都要確認(rèn)。原因，會計是以過去交易或事項作為基礎(chǔ)進行確認(rèn)和計量的，也不應(yīng)將未來可能產(chǎn)生的交易或事項與過去交易或事項進行抵銷。預(yù)期可能產(chǎn)生的暫時性差異對所得稅的影響與已確認(rèn)的暫時性差異對所得稅的影響的抵銷，并不影響它們各個獨立地發(fā)生和轉(zhuǎn)回、確認(rèn)和計量。部分分?jǐn)偡ㄊ墙⒃诮?jīng)濟持續(xù)繁榮，并且不發(fā)生任何意外假設(shè)上的，當(dāng)這一假設(shè)不成立時，往往導(dǎo)致遞延稅款賬戶的部分或全部當(dāng)期結(jié)算，使會計報表反映不準(zhǔn)確。而且會計不能建立在有疑問的假設(shè)基礎(chǔ)上，因此，無論是重復(fù)發(fā)生的，還是非重復(fù)發(fā)生的暫時性差異對所得稅的影響，均應(yīng)做跨期所得稅分?jǐn)偂?/p>
澳大利亞要求一律采用全部分?jǐn)偡ǎ幽么蟆⒚绹蛧H會計準(zhǔn)則要求大多數(shù)情況下采用全部分?jǐn)偡ǎ苍试S對少數(shù)可個別辨認(rèn)的暫時性差異運用部分分?jǐn)偡ǎ坏聡⑾愀蹌t對預(yù)計今后不可轉(zhuǎn)回的暫時性差異采用部分分?jǐn)偡āＤ壳拔覈捎玫氖遣糠址謹(jǐn)偡ǎS著改革深入，市場經(jīng)濟形式日趨復(fù)雜，稅法和會計準(zhǔn)則都在完善，采用少部分分?jǐn)偡ㄟM行所得稅處理已無法真實反映企業(yè)財務(wù)狀況，許多問題沒有揭示，如經(jīng)營虧損后期彌補、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、外商稅收優(yōu)惠等等。我國所得稅會計準(zhǔn)則應(yīng)采用全部分?jǐn)偡ù_認(rèn)大多數(shù)暫時性差異，以提高報表相關(guān)性。
1.4 所得稅跨期分?jǐn)偡ǖ谋容^
（1）遞延法。本期發(fā)生的時間性差異所得稅影響金額用當(dāng)期稅率計算，而本期轉(zhuǎn)回以前發(fā)生的用當(dāng)初原稅率計算。稅率發(fā)生變動不調(diào)整遞延稅款賬面余額。雖保證了稅率變動當(dāng)期配比，卻導(dǎo)致以后期間不配比。遞延稅款是一個純遞延項目，既非資產(chǎn)也非負(fù)債。債務(wù)法的目的是將暫時性差異的所得稅影響看作資產(chǎn)負(fù)債表中的一項資產(chǎn)或一項負(fù)債。其按今后預(yù)計稅率確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，稅率變動時對遞延稅款賬面余額調(diào)整，實質(zhì)上就是夯實資產(chǎn)和負(fù)債，為以后各期收入和費用的配比創(chuàng)造了條件，保證了稅率變動年度和其他年度的配比。由此可知債務(wù)法既注重資產(chǎn)負(fù)債表也注重利潤表。遞延法遵循成本原則，而債務(wù)法依據(jù)實質(zhì)重于形式原則，打破了歷史成本原則的局限。
（2）債務(wù)法。又分資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法，資產(chǎn)負(fù)債表法核算遞延所得稅的概念依據(jù)是暫時性差異，而損益表法則是時間性差異。時間性差異側(cè)重于從收入和費用角度分析會計利潤和應(yīng)稅所得之間的差異，因此損益表債務(wù)法以損益表為基礎(chǔ)，強調(diào)時間性差異形成與轉(zhuǎn)回是對本期所得稅費用的調(diào)整。暫時性差異側(cè)重于從資產(chǎn)和負(fù)債的角度分析會計利潤和應(yīng)稅所得之間的差異，揭示的是某個時點上差異。稅法與會計不一致導(dǎo)致資產(chǎn)或負(fù)債賬面金額與其稅基間差異。因此資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)，從暫時性差異本質(zhì)出發(fā)分析其產(chǎn)生原因及其對期末資產(chǎn)、負(fù)債的影響。暫時性差異除了包括收入或費用因會計與稅法上歸屬于不同期間而產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債賬面金額與稅基之差異外，還包括因?qū)Y產(chǎn)或負(fù)債進行直接調(diào)整而產(chǎn)生賬面金額與其稅基不一致的非時間性差異。兩者核算結(jié)果不同、遞延所得稅余額性質(zhì)不同。損益表債務(wù)法：首先，基于時間性差異這一損益概念，卻不能解釋非時間性的暫時性差異。這部分差異只作為永久性差異直接計入當(dāng)期損益而不影響以后期間，不是一種完全的債務(wù)法；其次，稅率變動時向前追溯調(diào)整，對遞延稅款采用現(xiàn)行稅率調(diào)整，不考慮以后年度預(yù)期稅率的變化，體現(xiàn)了重視歷史信息的思想；第三，將應(yīng)納稅和可抵減時間性差異都放在“遞延稅款”里核算，很容易混淆遞延稅款資產(chǎn)和負(fù)債的意義；第四， 各期所得稅影響金額累計的結(jié)果。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：首先，暫時性差異這一概念貫穿始終，為兩類差異會計處理采用同樣提供了概念依據(jù)；其次，稅率變動時向后調(diào)整，采用整個差異轉(zhuǎn)回年度內(nèi)的稅率（可能多個）對遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債兩個賬戶余額進行調(diào)整，使其所反映的納稅影響與今后的與納稅有關(guān)的現(xiàn)金流量更相關(guān)。說明其更重視未來信息，更符合“債務(wù)法”名稱的涵義；第三，使用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”概念，大大地擴展了“遞延稅款”的含義，并在會計處理中分開反映；第四，各期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的所得稅影響金額對遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債調(diào)整的結(jié)果；第五，區(qū)別于暫時性差異的不可抵扣項目和非應(yīng)稅項目納稅差異在實務(wù)中屬于永久性差異，但涵蓋項目比永久性差異少。這樣，兩種核算方法下本期、以后各期影響的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債金額及所得稅費用金額均不相等，結(jié)果不同。
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法順應(yīng)了會計目標(biāo)轉(zhuǎn)變所引起的一系列會計思想變化的趨勢，理論上方法更。依據(jù)“資產(chǎn)/負(fù)債觀”定義收益，提供的會計信息范圍更廣，內(nèi)容更豐富，可以促使企業(yè)對報告日的財務(wù)狀況和未來現(xiàn)金流量做出全面評價，提高預(yù)測價值。同時逐一確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債會計與稅法不一致，在某種程度上可以抵制因會計方法選擇所產(chǎn)生的逃避稅收行為。美國和國際會計準(zhǔn)則都淘汰遞延法，否定損益表債務(wù)法，要求采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。我國將制定的所得稅會計準(zhǔn)則，應(yīng)定位于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。
2 所得稅科目設(shè)置和項目在財務(wù)報表中的列示
我國債務(wù)法(損益表法)把“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”合并在“遞延稅款”科目內(nèi)核算，由于轉(zhuǎn)回的可抵減和發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅金額都要貸記遞延稅款，同理，轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅和發(fā)生的可抵減時間性差異的所得稅影響金額都要借記遞延稅款，同一賬戶下借記貸記相比的結(jié)果遞延稅款余額，不代表真正的資產(chǎn)和負(fù)債。余額在借方資產(chǎn)負(fù)債表列示為遞延稅款借項，余額在貸方則列示為遞延稅款貸項。利潤表中也不對所得稅費用進行分類。美國債務(wù)法，可抵減暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。因此設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”兩個科目，分賬確認(rèn)和計量，核算相對獨立。其賬戶余額性質(zhì)很清晰，代表真實的資產(chǎn)和負(fù)債。也方便報表的列示，“遞延稅款”一分為二，直接按二者余額分流動性和非流動性填列即可。而且當(dāng)稅率變動時，調(diào)整工作也會方便很多。
美國財務(wù)準(zhǔn)則要求期末應(yīng)對遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債進行，并在資產(chǎn)負(fù)債表中分流動性和非流動性進行報告。與某一資產(chǎn)或負(fù)債項目有關(guān)的遞延所得稅，應(yīng)視有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債項目所屬流動或非流動類別而列為流動或非流動項目。如果所確認(rèn)的遞延稅款不是與特定的資產(chǎn)或負(fù)債項目有關(guān)的，應(yīng)根據(jù)預(yù)計的暫時性差異轉(zhuǎn)回時間而列為流動或非流動項目。同屬于流動類或非流動類的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債可以互抵，但屬于流動類的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債卻不能與屬于非流動類的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債互抵。又規(guī)定遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債互抵以凈額列示的前提，是在同一納稅主體或同一稅收管轄區(qū)內(nèi)。在利潤表上披露所得稅費用構(gòu)成，如本期所得稅費用或利益、遞延所得稅費用或利益、稅款減免、營業(yè)虧損抵后利益及因稅法或稅率修改而進行遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的調(diào)整等。我國債務(wù)法不要求將遞延所得稅項目劃分為流動性和非流動性項目， 擔(dān)心在實際操作中給予了會計人員過多的主觀判斷空間。因為不少暫時性差異與特定的資產(chǎn)和負(fù)債無關(guān)，在確定其相應(yīng)的遞延所得稅項目的流動性與否時，只能按其預(yù)計轉(zhuǎn)回期間的長短加以分類。企業(yè)會計人員在對轉(zhuǎn)回期間作職業(yè)判斷時，可能出于粉飾企業(yè)的短期償債能力、流動資產(chǎn)營運能力及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等目的，存在一定的會計操縱行為。而在實務(wù)中，往往有諸多事項導(dǎo)致企業(yè)稅前會計利潤和應(yīng)稅所得的差異。這些事項發(fā)生的時間和跨越的期間也往往不一致，因此，僅僅通過“遞延稅款”賬戶的記錄是很難清晰地顯示暫時性差異的轉(zhuǎn)回過程及其最終結(jié)果的。因此，分項分類記錄和反映暫時性差異的確認(rèn)及其轉(zhuǎn)回非常必要。美國要求將遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債劃分為流動性和非流動性項目列示，這在上是的。為了提高會計信息的透明度，有利于對企業(yè)長短期財務(wù)狀況進行判斷和與納稅有關(guān)的現(xiàn)金流量的評價，我國的所得稅會計準(zhǔn)則應(yīng)將遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債分科目設(shè)置、分賬戶核算、分流動性和非流動性項目列示。在分析短期償債能力、流動資產(chǎn)營運能力時，規(guī)范會計人員職業(yè)判斷，排除遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債影響。
3 對遞延所得稅資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備
如果企業(yè)在某個納稅年度內(nèi)發(fā)生了應(yīng)稅所得的虧損，按稅法規(guī)定，虧損額可以在以后連續(xù)的有限年度內(nèi)（規(guī)定5年，美國為15年）以應(yīng)稅所得對其進行彌補，這樣就產(chǎn)生了可抵減暫時性差異。對這種由虧損彌補產(chǎn)生的可抵減暫時性差異的所得稅影響金額，美國的債務(wù)法要求把其確認(rèn)為一項遞延所得稅資產(chǎn)，然而，為了謹(jǐn)慎起見，我國的債務(wù)法不把它確認(rèn)遞延所得稅借項。一定時期內(nèi)的可抵減暫時性差異如果可獲得的證據(jù)顯示未來沒有足夠應(yīng)稅所得時，轉(zhuǎn)回的可抵減暫時性差異就不能夠在應(yīng)稅所得里扣除，在這種情況下，美國的GAAP就允許企業(yè)對“遞延所得稅資產(chǎn)”計提減值準(zhǔn)備，具體會計分錄是借記“所得稅”，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。而我國的債務(wù)法里，并沒有規(guī)定可以對遞延稅款借項計提減值準(zhǔn)備，只是要求企業(yè)在這種情況下不確認(rèn)可抵減暫時性差異的所得稅影響金額。但是，這樣的規(guī)定不具有實際操作性，因為未來是不確定的，如企業(yè)某年確認(rèn)一遞延所得稅資產(chǎn)可以全部轉(zhuǎn)回，也就是預(yù)計今后3年內(nèi)有足夠的應(yīng)稅所得，到次年轉(zhuǎn)回一部分，可到第3年企業(yè)發(fā)生虧損，也就是說其余的不能轉(zhuǎn)回了，已計提的遞延所得稅資產(chǎn)不能實現(xiàn)，那如何處理?又例如，企業(yè)某年預(yù)計次年可能會虧損，所以沒有確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，可是實際次年末又實現(xiàn)了足夠抵扣的應(yīng)稅所得，那又如何處理?中國債務(wù)法并沒有給出一個滿意的答案。
隨著我國稅法與會計制度的不斷完善，會計運用穩(wěn)健原則比稅法早提取各種損失和費用，這也會產(chǎn)生許多可抵減暫時性差異。如企業(yè)一定時期按照會計制度計提或轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值與稅法認(rèn)定損失時間不同而產(chǎn)生可抵減暫時性差異。債務(wù)法對產(chǎn)生的可抵減暫時性差異需全部確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，以免妨礙全面攤配法的使用。配以設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，并同時對其計提減值準(zhǔn)備就可以解決上述了。如果有證據(jù)顯示，遞延所得稅資產(chǎn)的部分或全部有多半可能不能實現(xiàn)時，在每個年度末對其部分或全部計提減值準(zhǔn)備，當(dāng)其又可以實現(xiàn)時，則可以沖減其減值準(zhǔn)備。
1所得稅會計的基本涵義
我國所得稅會計采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差異分應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在所得稅的會計核算方面貫徹了資產(chǎn)、負(fù)債的界定。從資產(chǎn)負(fù)債角度考慮，資產(chǎn)的賬面價值代表的是某項資產(chǎn)在持續(xù)持有及最終處置的一定期間內(nèi)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的總額，而其計稅基礎(chǔ)代表的是該期間內(nèi)按照稅法規(guī)定就該項資產(chǎn)可以稅前扣除的總額。資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)的，表明該項資產(chǎn)于未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益流入低于按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額，產(chǎn)生可抵減未來期間應(yīng)納稅所得額的因素，減少未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟利益，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。反之，一項資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額會增加企業(yè)于未來期間應(yīng)納稅所得額的增加，對企業(yè)形成經(jīng)濟利益流出的義務(wù)，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。
2所得稅會計的一般程序
（1）按照相關(guān)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其它資產(chǎn)和負(fù)債項目的賬面價值。
（2）按照會計準(zhǔn)則中對于資產(chǎn)和負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項目的計稅基礎(chǔ)。
（3）比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，確定資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債余額相比，確定應(yīng)予進一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額，作為遞延所得稅。
（4）就企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的交易或事項，按照適用的稅法規(guī)定計算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得額與適用的所得稅稅率計算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅。
（5）確定利潤表中的所得稅費用。利潤表中的所得稅費用包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個組成部分，企業(yè)在計算確定了當(dāng)期所得稅和遞延所得稅后，兩者之和（或之差），就是利潤表中的所得稅費用。
3所得稅會計的確認(rèn)和計量
3.1資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)
3.1.1資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。用公式表示即為：
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來期間按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額
通常情況下，資產(chǎn)在初始確認(rèn)時，其計稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的。但在后續(xù)計量過程中因企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不同，則可能產(chǎn)生資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)的差異。
假定某企業(yè)持有一項交易性金融資產(chǎn)，成本為1000萬元，期末公允價值為1500萬元，如計稅基礎(chǔ)仍維持1000萬元不變，則該項資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間便產(chǎn)生了500萬元的差額。
3.1.2.負(fù)債的計稅基礎(chǔ)
負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。用公式表示即為：
負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額
通常情況下，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會對當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計稅基礎(chǔ)與賬面價值是相同的，但在某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響損益，進而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差異。
3.2暫時性差異
（1）應(yīng)納稅暫時性差異。
應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異，即在未來期間不考慮該事項影響的應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額，在其產(chǎn)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。
應(yīng)納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于以下兩種情況：
①資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)的賬面價值代表的是企業(yè)在持續(xù)使用或最終出售該項資產(chǎn)時將取得的經(jīng)濟利益的總額，而計稅基礎(chǔ)代表的是資產(chǎn)在未來期間可以稅前扣除的總金額。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，則該項資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益不能全部稅前抵扣、兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。比如，上述企業(yè)交易性金融資產(chǎn)賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額500萬元，即為應(yīng)納稅暫時性差異。
②負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)。負(fù)債的賬面價值為企業(yè)預(yù)計在未來期間清償該項負(fù)債時的經(jīng)濟利益流出，而計稅基礎(chǔ)代表的是賬面價值在扣除稅法規(guī)定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額。負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，則意味著就該項負(fù)債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負(fù)數(shù)，即應(yīng)在未來期間應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。
（2）可抵扣暫時性差異。
可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)會時會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額，在其產(chǎn)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
可抵扣暫時性差異通常產(chǎn)生于以下兩種情況：
①資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，企業(yè)在未來期間可以減少應(yīng)納稅所得額，減少應(yīng)交所得稅，符合有關(guān)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
②負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與負(fù)債相關(guān)的全部或部分支出可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。比如，上述企業(yè)因某事項在當(dāng)期確認(rèn)的負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額100萬元，即為可抵扣暫時性差異。
3.3遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量
資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結(jié)果，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)以及相應(yīng)的遞延所得稅費用（或收益），所得稅準(zhǔn)則中明確規(guī)定的可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的情況除外。
3.4所得稅費用的確認(rèn)和計量
所得稅會計的主要目的之一就是為了確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅以及利潤表中的所得稅費用。在按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用包括當(dāng)期所得稅（即當(dāng)期應(yīng)交所得稅）和遞延所得稅兩個部分。用公式表示即為：
所得稅費用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅
仍沿用上述舉例，該企業(yè)12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)項目賬面價值及其計稅基礎(chǔ)如下：
假定除上述項目外，該企業(yè)其它資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值預(yù)期計稅基礎(chǔ)不存在差異，也不存在可抵扣虧損和稅款遞減；該企業(yè)當(dāng)期按照稅法規(guī)定計算確定的應(yīng)交所得稅為600萬元；該企業(yè)預(yù)計在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。
該企業(yè)計算確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅費用以及所得稅費用如下：
遞延所得稅負(fù)債=500*25%=125（萬元）
遞延所得稅資產(chǎn)=100*25%=25（萬元）
遞延所得稅費用=125-25=100（萬元）
當(dāng)期應(yīng)交所得稅=600（萬元）
所得稅費用=600+100=700（萬元）
3.5遞延所得稅的特殊處理
（1）直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅。
（2）企業(yè)合并中產(chǎn)生遞延所得稅。
由于企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定對企業(yè)合并的處理不同，可能會造成企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異。
（3）按照稅法規(guī)定允許用以后年度所得彌補的可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款遞減，比照可抵扣暫時性差異的原則處理。
4所得稅的信息列報
遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，而所得稅費用則應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨列示。
企業(yè)應(yīng)該在會計報告附注中披露與所得稅有關(guān)的下列信息：
①所得稅費用（收益）的主要組成部分；②所得稅費用（收益）與會計利潤關(guān)系的說明；③未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時性差異、可抵扣虧損的金額（如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日）；④對每一類暫時性差異和可抵扣虧損，在列報期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)；⑤未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與子公司、聯(lián)營企業(yè)即合營企業(yè)投資相關(guān)的暫時性差異金額。
一、采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法
以往的所得稅會計核算中，企業(yè)對會計所得稅核算方法的選擇余地很大，既可以選用應(yīng)付稅款法，也可以選擇納稅影響會計法；在采用納稅影響會計法下，既可以采用遞延法，也可以選用利潤表債務(wù)法。
遞延法是把本期由于時間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷，當(dāng)稅率變更或開征新稅時，不調(diào)整由于稅率的變更或新稅的征收對遞延稅款余額的影響。在遞延法下，資產(chǎn)負(fù)債表上遞延稅款的余額并不被認(rèn)為是企業(yè)真實的收款權(quán)利或付款義務(wù)。而債務(wù)法要求當(dāng)稅率變動或開征新稅的情況下，企業(yè)需要按新的稅率對資產(chǎn)負(fù)債表中遞延稅款余額進行調(diào)整，客觀反映了稅率變動而引起的企業(yè)所得稅付款義務(wù)或收款權(quán)利。債務(wù)法相比遞延法而言更科學(xué)，因此，新準(zhǔn)則要求企業(yè)采用債務(wù)法核算。
債務(wù)法又有利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法之分。利潤表債務(wù)法注重時間性差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則注重暫時性差異。時間性差異是指在一個時期產(chǎn)生而在以后的一個或多個時期轉(zhuǎn)回的應(yīng)稅利潤與會計利潤之間的差額。暫時性差異是指一項資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與其資產(chǎn)負(fù)債表賬面金額的差額。所有的時間性差異都是暫時性差異，但并非所有的暫時性差異都是時間性差異。時間性差異側(cè)重于從收入或費用角度分析會計利潤或應(yīng)稅利潤之間的差異，揭示的是某個會計期間內(nèi)產(chǎn)生的差異；暫時性差異側(cè)重于從資產(chǎn)和負(fù)債的角度分析會計利潤和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是某個時點上存在的此類差異，它是指資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與其列示在財務(wù)報表上的賬面金額之間的差異。該差異在以后年度當(dāng)財務(wù)報表上列示的資產(chǎn)收回或負(fù)債償還時，會產(chǎn)生應(yīng)納稅金額或可抵扣金額。顯然，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法能更真實、更準(zhǔn)確地反映企業(yè)某一時點的財務(wù)狀況，提高會計信息質(zhì)量。所以，新準(zhǔn)則明確提出所得稅會計核算必須采納資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。
二、引入了資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和暫時性差異等概念
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)稅利潤時能夠抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟利益的金額。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是各項負(fù)債賬面價值減去其在未來期間計算應(yīng)稅利潤時可予抵扣的金額。暫時性差異是指一項資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與其資產(chǎn)負(fù)債表賬面價值的差額。一項資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是在計稅時歸入該資產(chǎn)或負(fù)債的金額。
計稅基礎(chǔ)是一項資產(chǎn)或負(fù)債據(jù)以計稅的基礎(chǔ)，也是整個所得稅準(zhǔn)則中最基礎(chǔ)、最重要的概念。一項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時，從稅收的角度，可從流入企業(yè)的經(jīng)濟利益中予以抵扣的金額。如果這些經(jīng)濟利益不需納稅，那么該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)即為其賬面金額。例如，一臺設(shè)備的成本為100萬元，稅法上的折舊為30萬元，并已在當(dāng)期和以前期間抵扣，剩余成本將在未來期間作為折舊或通過處置作為一項減項抵扣。使用該設(shè)備所取得的收入及處置該設(shè)備所產(chǎn)生的任何收益都是應(yīng)該交納所得稅的，而處置產(chǎn)生的任何虧損在計稅時是可以抵扣的。所以，該設(shè)備的計稅基礎(chǔ)是70萬元，若其重估價為100萬元，則有30萬元的暫時性差異產(chǎn)生。
一項負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是其賬面金額減去該項負(fù)債在未來期間計稅時可抵扣的金額。對于預(yù)收收入，所產(chǎn)生的負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是其賬面金額減去未來期間非應(yīng)稅收入的金額。例如，一項賬面金額為100萬元的預(yù)收利息收入，其未來期間的非應(yīng)稅收入為30萬元，所以，該項預(yù)收利息收入的計稅基礎(chǔ)為70萬元。又如，流動負(fù)債中包括賬面金額為1萬元的應(yīng)付罰款，計稅時，罰款是不可抵扣的，則該應(yīng)計罰款的稅基為1萬元，此時，則不存在可抵扣暫時性差異。還有一些項目有計稅基礎(chǔ)，但沒有在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)為資產(chǎn)和負(fù)債。比較典型的例子就是研發(fā)費用的會計處理，研發(fā)費用在會計上往往作為費用直接計入當(dāng)期損益，從會計收益中扣除，但在稅法上卻可能要求在若干會計期間以后才能作為計稅的扣除項，這樣就產(chǎn)生了未來可抵減的暫時性差異，對于該項目而言，其稅基為未來可抵扣的金額，賬面價值為零，兩者之間的差額即為暫時性差異。
另外，新準(zhǔn)則還規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)，對稅前會計利潤進行調(diào)整，按照調(diào)整后的應(yīng)稅利潤計算應(yīng)交所得稅；同時，按照本期會計利潤和資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值為基礎(chǔ)確認(rèn)所得稅費用；資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與稅法計稅基礎(chǔ)的差異為暫時性差異，按照暫時性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。在稅率變動時，應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進行調(diào)整。對于所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，要求在每一個資產(chǎn)負(fù)債日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應(yīng)稅利潤可供抵扣，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值，這充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求。對于暫時性差異對未來所得稅的影響金額，在發(fā)生的當(dāng)期即可確認(rèn)為一項遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。如果在轉(zhuǎn)銷遞延所得稅資產(chǎn)的期間內(nèi)，企業(yè)沒有足夠的應(yīng)稅所得，則意味著不能轉(zhuǎn)銷這項所得稅資產(chǎn)。事實上，對由于可抵減暫時性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，在很多情況下都需要依靠會計人員的職業(yè)判斷，這種職業(yè)判斷須有合理的證據(jù)說明預(yù)期未來的所得稅利益將會實現(xiàn)，在暫時性的轉(zhuǎn)銷期間內(nèi)，要有足夠的應(yīng)稅利潤可供抵扣。同時，對已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)在每一資產(chǎn)負(fù)債日重新估價，如果不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即預(yù)計未來的所得稅利益不能實現(xiàn)的，應(yīng)將預(yù)計不能實現(xiàn)的部分立即確認(rèn)為本期所得稅費用。新標(biāo)準(zhǔn)的這一規(guī)定，能夠大大降低會計人員職業(yè)判斷中過于樂觀而使所得稅會計信息可能給報表使用者帶來一定的影響。
會計收益與應(yīng)稅收益形成差別的原因可以歸結(jié)為以下兩點：（1）收入、費用確認(rèn)時間上的差異。有些收入、費用按會計準(zhǔn)則應(yīng)該確認(rèn)歸入當(dāng)期，而依稅法則應(yīng)予確認(rèn)歸于前期或者后期，這種差異完全是由于會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定之間的差異而導(dǎo)致的，在計算口徑上并沒有不同，因此隨著企業(yè)經(jīng)營的持續(xù)進行，這種差異將會逆轉(zhuǎn)和消失。例如，稅法中規(guī)定某些行業(yè)可以實行加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，可財務(wù)報告中一般采用直線折舊法，這時兩者所確認(rèn)的各期折舊費用就不一致；（2）計算口徑上的差異。有些收入在會計上按照會計準(zhǔn)則確認(rèn)為收入，而依據(jù)稅法卻不能確認(rèn)為收入；有些支出在會計上按照會計準(zhǔn)則確認(rèn)為費用，而依據(jù)稅法卻不能作為費用予以扣減。例如，罰款支出，在計算應(yīng)稅收益時就不準(zhǔn)與應(yīng)稅收益相抵；而從會計核算真實性的原則要求來講，罰款支出是企業(yè)的一項損失，理應(yīng)體現(xiàn)在經(jīng)營損益中，因此允許作為會計收益的扣減項目。
在前述的特殊概念中，對應(yīng)概念之間的差異可以歸為兩類：一是暫時性差異；二是永久性差異。暫時性差異是由于會計準(zhǔn)則和稅法對同一會計項目的確認(rèn)時間不同所產(chǎn)生的差異。永久性差異則是指會計準(zhǔn)則和稅法對收入、費用等會計項目的確認(rèn)范圍不同所產(chǎn)生的差異。
會計準(zhǔn)則作為濃縮會計理論的實務(wù)規(guī)范，理應(yīng)反映會計研究的科學(xué)成果。在有多種會計處理方法可供選擇時，應(yīng)首先考慮能提供對于利益相關(guān)者的決策最為有用信息的方法。如準(zhǔn)則在規(guī)定允許采用所得稅會計核算方法時，應(yīng)首先考慮所提供的會計信息相關(guān)性和可靠性都較強的債務(wù)法，至于應(yīng)付稅款法和遞延法則應(yīng)予限制或禁止采用。
二、系統(tǒng)完整原則
這項原則有三個層次的要求：第一，所得稅會計準(zhǔn)則應(yīng)與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和現(xiàn)行統(tǒng)一會計制度以及其它具體會計準(zhǔn)則相配套、相協(xié)調(diào)；第二，所得稅會計準(zhǔn)則本身的結(jié)構(gòu)層次應(yīng)嚴(yán)密完整；第三，所得稅準(zhǔn)則所包含的內(nèi)容應(yīng)全面、具體。這就要求我們在制定所得稅會計準(zhǔn)則時，必須做到：第一，所得稅會計準(zhǔn)則應(yīng)遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和統(tǒng)一會計制度中關(guān)于財務(wù)會計基本目標(biāo)、基本假設(shè)、基本要素以及確認(rèn)、計量、記錄、披露等方面的界定和規(guī)范，同時也要包括暗含于已頒布具體輿論準(zhǔn)則中的“定義———目標(biāo)———確認(rèn)———計量———記錄———披露”的理論框架；第二，按目前稅收法規(guī)則和會計準(zhǔn)則，所有可能產(chǎn)生的時間性差異的會計處理均能在所得稅會計準(zhǔn)則中找到相應(yīng)規(guī)范和指導(dǎo)。為此，準(zhǔn)則中應(yīng)列舉典型的時間性差異及其會計處理方法。理論分析和舉例說明的有機結(jié)合將有助于準(zhǔn)則使用者對準(zhǔn)則的理解和有效應(yīng)用。
三、“接軌國際”原則
隨著我國對外開放步伐的加快，國際資本流動包括我國企業(yè)涉外經(jīng)營的規(guī)模迅速擴大。所得稅作為企業(yè)現(xiàn)金流的重要組成部分，其相關(guān)信息必將成為各利益相關(guān)方?jīng)Q策的重要參考依據(jù)，因此所得稅會計準(zhǔn)則的制定應(yīng)當(dāng)服務(wù)于這種信息需求國際化的趨勢，向國際慣例靠攏，盡可能在更廣闊的范圍內(nèi)得到國際認(rèn)可。但是，問題的關(guān)鍵在于應(yīng)以國際上哪一個準(zhǔn)則作為主要參考物？很顯然，“國際會計準(zhǔn)則”為我國提供了一個參考模式，但這并不等于該準(zhǔn)則就能代表國際慣例。據(jù)有關(guān)資料顯示，在所有對所得稅會計核算進行規(guī)范的國家中，除美國外，幾乎沒有第二個國家將資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法正式寫入準(zhǔn)則，被大多數(shù)國家普遍接受并認(rèn)可的仍然是遞延法和損益表債務(wù)法。由于美國的所得稅會計準(zhǔn)則存在明顯有別于我國的特殊會計環(huán)境中，它的一些理論和方法在我國可能是不適用的，因此在制定我國所得稅會計準(zhǔn)則的過程中，決不能完全照搬美國所得稅會計準(zhǔn)則，視美國會計準(zhǔn)則為“圣經(jīng)”、基本上以美國準(zhǔn)則為藍(lán)本而制定的國際會計準(zhǔn)則。但這并不等于不能以其為理論研究的主要對象及推薦有條件的企業(yè)試用，從中吸收其科學(xué)合理的內(nèi)核及積累實務(wù)工作的經(jīng)驗。總之一句話，在制定所得稅會計準(zhǔn)則時，能夠與國際接軌的盡量接軌，不能完全接軌的暫時區(qū)別對待，待條件成熟時再逐步接軌，但必須緊盯人家的發(fā)展動態(tài)。
四、立足國情原則
這項原則就是要求在制定所得稅會計準(zhǔn)則時，要充分考慮我國的實際情況，要立足于我國的所得稅會計環(huán)境，包括稅收法規(guī)與會計準(zhǔn)則的分離程度、多種經(jīng)濟成份并存的經(jīng)濟體制、會計信息提供者與使用者的理論水平、會計實務(wù)操作方法的具體情況等。這些因素對制定我國所得稅會計準(zhǔn)則的影響是錯綜復(fù)雜而又非常關(guān)鍵的。對于構(gòu)建所得稅會計準(zhǔn)則來說，就我國目前的情況來看，稅法對所得稅會計準(zhǔn)則的影響尤為突出，必須特別注意。
五、成本效益原則
這項原則要求，當(dāng)存在多種可供選擇的會計處理方法時，準(zhǔn)則應(yīng)該應(yīng)用成本效益分析法來對各備選方案進行評價。對準(zhǔn)則執(zhí)行成本的評價要立足于我國實際，對其效益的評價則要從準(zhǔn)則使用者的角度，分析、判斷這些內(nèi)容和方法是否對會計信息使用者的決策產(chǎn)生影響、產(chǎn)生多大影響，即考慮信息的有用性。具體來說，那些執(zhí)行成本較高但可以明顯提高會計信息有用性的內(nèi)容和方法，應(yīng)當(dāng)納入準(zhǔn)則；那些執(zhí)行成本很高但無助于明顯提高信息有用性的內(nèi)容和方法，不宜納入準(zhǔn)則范圍。例如，對遞延所得稅項目進行折現(xiàn)，需要企業(yè)具備較高的會計電算化水平和財務(wù)管理知識較扎實的會計人員，也要求信息使用者具備較廣泛的理財知識和決策技能。這些條件的滿足無疑會增加企業(yè)的成本和決策的成本。然而，當(dāng)時間性差異數(shù)額不大、未來回轉(zhuǎn)期不長、折現(xiàn)率又不高的情況下，折現(xiàn)后的遞延所得稅信息并不會明顯提高信息使用者的決策質(zhì)量，考慮到折現(xiàn)方法本身的科學(xué)性還有待于商榷，以及我國目前時間性差異種類較少、會計實務(wù)水平不高的現(xiàn)狀，可以斷定，目前還沒有必要將折現(xiàn)列入準(zhǔn)則。
六、利益兼顧的原則
企業(yè)所得稅涉及國家與企業(yè)的利潤分配以及公平與效益等問題。從所得稅征收產(chǎn)生的經(jīng)濟關(guān)系來看，作為征稅人的國家其價值取向是盡可能地多征稅，同時兼顧企業(yè)的負(fù)擔(dān)能力及行業(yè)間的公平問題；作為納稅人的企業(yè)，其利益動機則是合法避稅，是通過稅收籌劃來實現(xiàn)的。另外在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，外部投資者對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績極為關(guān)注。由于稅后每股收益是評價該業(yè)績的主要指標(biāo)，企業(yè)管理當(dāng)局極有可能通過所得稅會計政策的選擇來影響該指標(biāo)。這樣，如何規(guī)范所得稅會計實務(wù)便成了各方利益相關(guān)方爭奪的“制高點”。如準(zhǔn)則選用部分確認(rèn)觀，那么在資本提前回收這種稅收優(yōu)惠政策下，企業(yè)擴大再生產(chǎn)所帶來的稅收利益就會在賬面上表現(xiàn)出來，稅后利潤會大于全面確認(rèn)觀下的稅后利潤；相反若選用全面確認(rèn)觀，往往會阻礙政府提早給予企業(yè)稅收優(yōu)惠。鑒于此，企業(yè)管理當(dāng)局更青睞于部分確認(rèn)觀。但由于這種確認(rèn)觀點需要對時間性差異能否實現(xiàn)進行主觀判斷，難免存在操縱利潤之嫌。考慮到廣大投資者和稅收部門的利益，會計準(zhǔn)則更傾向于采納全部確認(rèn)的觀點。
在過去幾十年中，我國會計制度一直是把所得稅作為企業(yè)利潤分配的一項內(nèi)容來處理，而在其他國家和地區(qū)及國際會計準(zhǔn)則委員會的有關(guān)準(zhǔn)則中，均是作為費用處理。1994年以來，隨著我國會計制度、稅收制度改革的深人，人們逐步認(rèn)識到利潤分配是企業(yè)對稅后利潤的分配，其性質(zhì)屬于所有者權(quán)益；而所得稅則是國家依法對企業(yè)純收益課征的稅收，它具有強制性、無償性，是企業(yè)的一項純支出，從性質(zhì)上看屬于一種費用。為了與國際慣例接軌，還所得稅以本來面目，財政部在制定《所得稅會計處理規(guī)定》中改變了過去的做法，把所得稅作為費用處理。與一般費用相比，所得稅費用有其特殊性：①所得稅是一種宏觀費用支出。它直接構(gòu)成國家財政收入的來源，是企業(yè)消耗社會資源等而應(yīng)發(fā)生的支出，而不是企業(yè)為取得某種資產(chǎn)或收入而發(fā)生的支出。②所得稅是一種法定費用。它的發(fā)生額取決于國家的所得稅法，具有無償性、固定性和強制性，這與由股東大會決定的按股權(quán)比例分配的利潤不同。對所得稅性質(zhì)的界定，不僅有利于企業(yè)管理者合理預(yù)測企業(yè)收益，而且有利于正確制定所得稅會計政策，報告有關(guān)所得稅的信息。
二．所得稅會計處理方法的比較選擇
費用核算是企業(yè)會計的重要內(nèi)容。企業(yè)要設(shè)置“所得稅”賬戶，核算應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)的所得稅費用。本期應(yīng)交所得稅是按稅法規(guī)定計算的。由于稅法和會計制度的目標(biāo)不同，所以對本期收入與費用的確定和確認(rèn)的規(guī)定也不同，由此使會計利潤和應(yīng)稅利潤可能產(chǎn)生差異。本期所得稅費用是按會計利潤還是按應(yīng)稅利潤計算，對這一問題的不同選擇產(chǎn)生了不同的所得稅會計處理方法。
1．應(yīng)付稅款法。這種方法要求所得稅費用按稅法計算，所得稅費用等于本期應(yīng)交稅款。因為所得稅是因本期收益而發(fā)生的法定費用，與以后各個期間的收益無關(guān)，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，理應(yīng)由本期收益負(fù)擔(dān)。同時，此種方法按應(yīng)稅利潤計算所得稅費用，使本期所得稅費用的發(fā)生額與本期應(yīng)交稅款相同，計算方法簡單，易于掌握，而遞延稅款法按會計利潤計算本期所得稅費用，則納稅影響額要遞延到以后期間，由于未來收益的不確定性，使其處理并不穩(wěn)健。當(dāng)然，應(yīng)付稅款法也存在一定缺陷，在稅法和會計制度的規(guī)定存在較大差異的情況下，如存在大額超過稅法規(guī)定的工資費用、業(yè)務(wù)招待費等等，則會導(dǎo)致其計算出的所得稅費用與按會計制度計算的所得稅費用存在較大差額。
2．納稅影響法。納稅影響法認(rèn)為，會計利潤和應(yīng)稅利潤之間的差異可分解為永久性差異和暫時性差異。永久性差異是由于會計制度與稅法對收益、費用或損失的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同而形成的，這種差異不會隨著時間流逝而變化，也不會在以后期間轉(zhuǎn)回。所以，在核算中只能在本期確認(rèn)永久性差異。暫時性差異是由于會計制度和稅法對收入、費用歸屬期間的規(guī)定不同而形成的，隨著時間的流逝，暫時性差異會轉(zhuǎn)回，其對納稅的影響額也會隨之消除。所以，所得稅費用可以采用跨期攤提的方法，把稅法對本期所得稅費用和稅后利潤的影響降低到最低程度。在計算所得稅費用時，不必調(diào)整暫時性差異，只需在會計利潤基礎(chǔ)上調(diào)整永久性差異，再乘所得稅稅率即可。所得稅費用與應(yīng)交所得稅額的差額就是暫時性差異的納稅影響額，記入“遞延稅款”賬戶，如果本期所得稅費用大于應(yīng)付稅款，“遞延稅款”賬戶表示預(yù)提所得稅，即遞延所得稅負(fù)債；反之，記入“遞延稅款”賬戶的是待攤所得稅，即遞延所得稅資產(chǎn)。“遞延稅款”賬戶的納稅影響額隨著暫時性差異的轉(zhuǎn)回而逐步轉(zhuǎn)銷。如果在此期間沒有新的暫時性差異發(fā)生，“遞延稅款”賬戶最后余額為零。由此看來，“遞延稅款”賬戶從結(jié)構(gòu)和用途上看屬于跨期攤提賬戶，其目的是為了使所得稅費用的核算符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，采用待攤或預(yù)提的方法，把暫時性差異的納稅影響額作時間性調(diào)整。
所得稅是一種特殊費用，與一般費用的不同在于，遞延稅款的確認(rèn)和攤銷，與暫時性差異的發(fā)生和轉(zhuǎn)回數(shù)額、時間及稅率有關(guān)。暫時性差異發(fā)生的時間、金額與轉(zhuǎn)回的時間、金額不一定相等，適用的稅率也可能發(fā)生變更，所以，在暫時性差異發(fā)生和轉(zhuǎn)回的時間內(nèi)，“遞延稅款”賬戶的借方和貸方發(fā)生額不一定呈對稱分布。納稅影響法的兩種具體方法——遞延法和負(fù)債法，都主張在暫時性差異形成的期間確認(rèn)其納稅影響額，當(dāng)暫時性差異轉(zhuǎn)回時，轉(zhuǎn)銷相應(yīng)的納稅影響額。其主要區(qū)別在于對稅率變動的反應(yīng)不同。遞延法對暫時性差異的納稅影響額的確認(rèn)，按照當(dāng)期稅率計算，在暫時性差異轉(zhuǎn)回時，仍按原來發(fā)生時的稅率循序轉(zhuǎn)銷納稅影響額。遞延法強調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，重視本期損益計量的客觀性。但是，這種處理方法在暫時性差異轉(zhuǎn)回且稅率發(fā)生變動之后的各期，損益表中計算所得稅的實際稅率，既不同于暫時性差異形成期間的歷史稅率，也不同于當(dāng)期的法定稅率。而且，“遞延稅款”賬戶余額只有在未來稅率不變的情況下，才表示預(yù)付所得稅或應(yīng)付所得稅。在未來稅率變動時，則不能表示預(yù)付所得稅或應(yīng)付所得稅，只能以“所得稅借項”或“所得稅貸項”列示在資產(chǎn)負(fù)債表中，這對于資產(chǎn)負(fù)債表信息的正確使用是不利的。
負(fù)債法對暫時性差異的納稅影響額的確認(rèn)，按照其轉(zhuǎn)回時的稅率計算，則可以克服遞延法的缺點。負(fù)債法要求在暫時性差異發(fā)生期間確認(rèn)納稅影響額時，如果明確地知曉當(dāng)期或以后期間的新稅率，應(yīng)按暫時性差異乘新稅率計算納稅影響額，記入“遞延稅款”賬戶。如果不知道新稅率，則按當(dāng)期法定稅率計算納稅影響額，在以后稅率變動時，既要按新稅率計算當(dāng)期納稅影響額，還要按新稅率調(diào)整原來已確認(rèn)的暫時性差異的納稅影響額。在暫時性差異轉(zhuǎn)回時，按當(dāng)期法定稅率計算納稅影響額的轉(zhuǎn)銷額。在負(fù)債法下，只有在官方公布的稅率將在下一期間生效或稅率變動且須對以前確認(rèn)的遞延稅款進行調(diào)整時，損益表中的實際稅率與當(dāng)期法定稅率才不一致。這種處理方法賦予“遞延稅款”賬戶余額以資產(chǎn)或負(fù)債的意義，使資產(chǎn)負(fù)債表中的信息更具有相關(guān)性。雖然損益表中的所得稅費用有失權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，但負(fù)債法畢竟比遞延法有所改進。
三、幾點認(rèn)識
1．所得稅作為一種費用，應(yīng)按費用會計的原則和方法來進行會計處理，為報表使用者提供最相關(guān)的信息。應(yīng)付稅款法和納稅影響法就是用費用會計的基本原則來處理所得稅的財務(wù)會計處理方法。在實務(wù)中企業(yè)可以選定其中一種方法，并保持相對穩(wěn)定。
2．兩種所得稅會計處理方法都不影響本期應(yīng)交所得稅的計算和上繳，即對國家所得稅收人沒有影響。
企業(yè)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，對投資收益的確認(rèn)。會計制度按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則規(guī)定，被投資企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤而影響所有者權(quán)益變動的，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。而稅法則規(guī)定，無論什么情況，確認(rèn)投資企業(yè)投資收益的時間應(yīng)是在次年而不是當(dāng)年。但投資過程中確認(rèn)費用卻遵循的是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，所以，相應(yīng)地確認(rèn)收入也應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。故而投資企業(yè)的收益的確認(rèn)時間應(yīng)該在被投資企業(yè)贏利的當(dāng)年而不是次年，這樣做，既符合會計核算的基本原則，有利于簡化會計核算的過程，又有利于確保稅收收入及時上繳，不會導(dǎo)致稅收的制度性延遲。
企業(yè)發(fā)生的稅法不允許列支的項目或超過稅法列支標(biāo)準(zhǔn)的支出。這里有兩種情況，第一是不允許列支的項目，只能在留存收益中列支，而不能在營業(yè)外支出中列支，如各種罰款和被沒收財物的損失、各項滯納金、非公益性質(zhì)的捐贈、贊助支出等都在此之列；第二是超過稅法列支標(biāo)準(zhǔn)的支出，在發(fā)生當(dāng)期會計核算時可以全額列支，但在年末計算納稅調(diào)整時，卻應(yīng)將超標(biāo)準(zhǔn)部分全部轉(zhuǎn)入留存收益中列支。如超比例的公益救濟性捐贈、超標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費、超標(biāo)準(zhǔn)的利息支出等都在此之列。對于這兩類情況，企業(yè)在納稅時，應(yīng)該將原來按會計制度核算的會計利潤調(diào)整成按照稅法規(guī)定的應(yīng)稅利潤，以確保國家稅收不會出現(xiàn)流失。
永久性差異是指在某一會計期間，稅前會計利潤與納稅所得之間由于核算方式不同而形成的差異。這種差異產(chǎn)生以后，將永久存在，以后也不可能調(diào)整一致。形成永久性差異一般有以下兩種情況。
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摘要：近年來，伴隨著我國經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，我國在稅務(wù)會計和財務(wù)會計中存在的問題也在日益凸顯出來。在目前的階段中，我國的稅務(wù)會計方面存在著諸如稅務(wù)會計工作得不到重視、滯后于會計制度改革的稅收制度改革、以及納稅項目繁瑣復(fù)雜等等諸多問題。針對我國目前階段中稅收會計模式，筆者在文章中就我國稅務(wù)會計中存在的問題及應(yīng)對措施進行了分析探討。
關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計模式；問題；措施；分析探討
會計模式是對會計活動中各個要素的基本特征及各要素之間存在的內(nèi)在聯(lián)系與結(jié)構(gòu)的反應(yīng)所形成的有機整體，其概念是一個集合或某個整體，而非是對會計活動中某一個或是幾個要素進行反映的這樣細(xì)小的概念。會計模式對社會環(huán)境有著很深的依賴性，因此，在進行會計模式的分析研究時，必須將其限定在一個具體的審核環(huán)境中進行研討，否則很難對會計模式中事物的本質(zhì)特征有一個準(zhǔn)確的理解。
一、稅務(wù)會計的概述
稅務(wù)會計可以看成是財務(wù)會計的延伸，這種延伸是基于不斷在發(fā)展完善中愈加復(fù)雜化的稅收法規(guī)。其工作內(nèi)容主要有兩個方面，一是稅務(wù)會計核算。這項工作受到稅種的影響，因為稅種的不同，其在工作中進行具體開展的稅務(wù)核算內(nèi)容也就不同。稅務(wù)會計核算內(nèi)容可以劃分為流轉(zhuǎn)稅會計、所得稅會計、增值稅會計、營業(yè)稅會計等等幾個方面，其中，國內(nèi)稅務(wù)會計的重要內(nèi)容就是所得稅會計和增值稅會計。稅務(wù)會計的另一方面的工作內(nèi)容是稅收籌劃，稅收籌劃是根據(jù)每個企業(yè)之間在其需求和生產(chǎn)營銷方式之間存在的差異性，進行財務(wù)關(guān)系的處理以及合理的企業(yè)納稅計劃。作為財務(wù)會計的延伸，稅務(wù)會計不可能脫離財務(wù)會計進行獨自工作運行。一方面是因為稅務(wù)會計對納稅人生產(chǎn)經(jīng)營的監(jiān)管及核算是基于財務(wù)會計才得以運行的，同時，稅務(wù)會計又是財務(wù)會計的一種補充形式，保證了財務(wù)會計的有序運行。但是，稅務(wù)審計與財務(wù)審計之間還存在明顯的差異性，具體表現(xiàn)在兩種會計模式的基本前提、核算原則、根本目的、會計處理這四個方面的工作中。
二、我國目前的稅務(wù)會計模式中存在的問題
1.滯后的稅收制度改革。在我國目前階段的稅務(wù)工作中，稅收制度改革明顯滯后于會計制度的改革。上世紀(jì)末期，稅收制度改革和會計制度的改革步伐基本保持一致，然而，財務(wù)會計在中央一系列法律法規(guī)出臺以后逐漸成為了一種單獨的體系，而稅收制度仍在原地停滯不前。在大多數(shù)情況下，在新的經(jīng)濟政策出臺時，會計制度方面也會有相對應(yīng)的政策和處理意見，但是稅務(wù)方面卻沒辦法那么快速的對新出臺的法律法規(guī)作出反應(yīng)，由此就導(dǎo)致了稅務(wù)改革與會計改革之間存在著時間差，從而造成了稅務(wù)改革滯后的現(xiàn)象。
2.納稅調(diào)整項目復(fù)雜。影響稅收會計與財務(wù)會計之間存在差異性的原因還有納稅調(diào)整項目復(fù)雜。在進行納稅調(diào)整時需要涉及到許多內(nèi)容的核算，過程極其復(fù)雜，實在可以說得上的“牽一發(fā)而動全身”,這其中存在的一些復(fù)雜的操作內(nèi)容即使是相關(guān)的專業(yè)部門的工作人員都不能進行準(zhǔn)確的理解和操作，企業(yè)納稅人更是理解不了。這樣的情況不僅對稅款的征收工作造成了影響，也將征納雙方的成本增加了，更是與稅務(wù)制度改革的初衷背道而馳。
3.稅務(wù)會計沒有得到相應(yīng)的重視。在許多的企業(yè)中，對待稅收會計的態(tài)度都是簡單的認(rèn)為稅收會計只是財務(wù)會計工作的一種延伸，而沒有必要去增設(shè)專門的稅收會計這樣的職位，那樣只會造成企業(yè)資源的浪費。在這種情況下，企業(yè)會因為不具備專業(yè)的稅收會計職能，從而導(dǎo)致一些非主觀因素造成的漏稅情況，最終造成被相關(guān)部門審查，名譽和財政雙雙損失的情況。因此，針對以上我國稅收會計模式中存在的問題，相關(guān)稅收會計工作的工作人員必須提出有效的改善措施，從而使我們國家的稅收會計模式能夠更好的服務(wù)于我國的經(jīng)濟工作。
三、對我國稅收會計模式的完善措施
1.稅務(wù)會計與財務(wù)會計的“適度分離”.所謂“分離”就是將稅收會計制度從財務(wù)會計制度中分離出來，成為一個獨立的體系，能夠獨立的完成對企業(yè)成本的核算及利潤稅收扣除的工作。所謂“適度”則是需要在分離的過程中掌握好分離的范圍。在稅收會計制度相關(guān)的法律法規(guī)的制定上，要在充分體現(xiàn)法規(guī)要求的同時，考慮到國家的基本需要，并且堅決以“相互靠近”為基本原則，從而使稅收會計法規(guī)與會計制度相協(xié)調(diào)一致。在我國的稅收會計制度中采取“適度分離”的模式能夠有效縮小稅法和會計之間的差異性，同時對企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)都能起到一種節(jié)省資源的作用。但是，進行“適度分離”的過程中還應(yīng)該注意到我國的基本國情，根據(jù)不同的企業(yè)情況，制定不同的分離方法。例如，對于一些大型的企業(yè)機構(gòu)，基于其多元化的籌資渠道和復(fù)雜的治理條件，應(yīng)該建立起一套完善的納稅體系，這套體系需要考慮到企業(yè)各方面的情況，從而使企業(yè)能夠很好地履行納稅的職能。其中需要特別注意的是，這套納稅體系的建立必須符合國家的宏觀調(diào)控以及會計的發(fā)展現(xiàn)狀。另外，對于一些小型的企業(yè)機構(gòu)來說，由于其企業(yè)資金的來源較為簡單，因此不必單獨建立納稅體系，而是直接將公司的賬目及財務(wù)報表進行納稅申報，其計算結(jié)果與企業(yè)的會計利潤大致相同，這種納稅方式還可以有效減少不必要的資源浪費情況。根據(jù)企業(yè)的規(guī)模不同在稅務(wù)會計中采取不同的方式對待，可以在減少企業(yè)納稅成本的同時，提高稅收機構(gòu)的工作效率。
2.完善并重的稅務(wù)會計體系。我國的稅務(wù)工作從稅收體制方面來說屬于復(fù)合稅制。稅務(wù)審計與財務(wù)審計存在著一定的相互依存性，但又由于其目標(biāo)職能所存在的差異，存在著分離的發(fā)展趨勢。在我國的目前階段的稅務(wù)會計工作中，隨著企業(yè)和個人的所得稅方面的不斷改革和完善，使得所得稅已經(jīng)逐漸成為了我國稅務(wù)會計工作中的一項重要內(nèi)容。并且，流轉(zhuǎn)稅收也已經(jīng)在我國的稅收工作中占有了很大的比重。因此，在我國未來的稅務(wù)會計工作中，應(yīng)該建立流轉(zhuǎn)稅會計與所得稅會計相并重的稅務(wù)會計體系。
3.我國增值稅會計制度的制定。隨著我國在增值稅方面法規(guī)的不斷革新和完善，增值稅會計工作已經(jīng)形成了其獨有的工作體系，會計處理方面也逐步得到了規(guī)范。我國在進行增值稅會計制度的制定過程中，應(yīng)該充分考慮到增值稅的納稅人，即一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種類型的增值納稅人的情況，并從我國的經(jīng)濟狀況出發(fā)，進行嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范的增值納稅會計制度的制定。同時，又考慮到稅務(wù)會計與財務(wù)會計之間具有一定的相互依存性，又由于其目標(biāo)職能所存在的差異，存在分離的發(fā)展趨勢，因此，需要對稅務(wù)會計與財務(wù)會計之間的適度分離和必要協(xié)調(diào)進行特別強調(diào)。國家應(yīng)該以稅務(wù)會計與財務(wù)會計的適度分離作為相關(guān)稅收法規(guī)及會計規(guī)范的制定的基礎(chǔ)，并且保證稅收法規(guī)與會計制度的獨立性，又能使二者在各自的工作操作中做到相互協(xié)調(diào)發(fā)展。
